Теоретические основы развития профессии бухгалтера

УДК 331.543: 657

С.М. ДЯЧУК, аспирантка

ННЦ "Институт аграрной экономики" НААН Украины

ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ РАЗВИТИЯ профессии БУХГАЛТЕРА

Вопросы, которые рассматриваются:

· Проведен анализ нормативных и научных подходов к определению термина "профессиональный бухгалтер".

· Сформулированы собственное видение понятия и сущности "профессиональный бухгалтер".

· Предложена модель институционального обеспечения развития профессии бухгалтера в Украине.

Ключевые слова: развитие профессии бухгалтера, институциональная теория бухгалтерского учета.

Вопросы, Которые рассматриваются:

· Проведен анализ нормативных и научных подходов к определению термина "профессиональный бухгалтер".

· Сформулирован собственное видение понятия и сущности "профессиональный бухгалтер".

· Предложена модель институционально обеспечения развития профессии бухгалтера в Украине.

Ключевые слова: развитие профессии бухгалтера, институциональная теория бухгалтерского учета.

Issues that are examined:

· The analysis of regulatory and scientific approaches to the definition of "professional accountant".

· Formulated own vision of the concept and essence of "professional accountant".

· Proposed a model of institutional support of the accounting profession in Ukraine .

Keywords: development of the accounting profession, institutional theory of accounting.

Постановка проблемы. Нестабильность налогового законодательства, ориентация и постепенный переход (интеграция) национальной системы учета на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), заметно усложняют деятельность бухгалтера. В этих условиях возникает потребность в бухгалтерах-профессионалах, то есть в специалистах, которые имеют не только высшее образование и стаж работы, но и высокий уровень знаний последних изменений в области права, налогов, и конечно, бухгалтерского учета.

Это и определяет то, что сама по себе высшее образование, полученное бухгалтером в вузе, еще не является гарантом его компетентности. Именно поэтому практически во всех странах с развитой рыночной экономикой существует понятие и статус "профессионального бухгалтера».

Целью статьи является определение содержания понятия "профессиональный бухгалтер" и разработка модели институционального обеспечения становления бухгалтерской профессии в Украине и усиление статуса бухгалтеров.

В статье относятся и решаются задачи по анализу нормативных и научных подходов к определению термина "профессиональный бухгалтер"; предоставление оценки особенностям признаков и свойствам бухгалтерской профессии; формулировки собственного видения понятия и сущности профессионального бухгалтера; разработка механизма (модели) институционального обеспечения развития профессии бухгалтера в Украине.

Анализ последних исследований. Проблема формирования и развития профессии бухгалтера занимает одно из ключевых мест среди исследований в научных кругах, которой уделяли и продолжают уделять все большее внимание, как отечественные, так и зарубежные ученые. Среди них: А.С. Бакаев, И. Белоусова, М.Т. Белуха, П.С. Безруких, Ф.Ф. Ефимова, М. Вебер, С.Ф. Голов, С. Дж. Грей, В.М. Жук, В.Б. Ивашкевич, Г.Г. Кирейцев, А.П. Михалкевич, А.Н. Петрук, С.И. Прилипко, Я.В. Соколов, Л. Чижевска и др.

Научные исследования в этом направлении достаточно многогранны. Так, А.С. Бакаев [1, с. 5-10], И. Белоусова [2, с. 3-6], А.Н. Петрук [22] исследовали роль профессиональных организаций в регулировании бухгалтерского учета. Ф.Ф. Ефимова наблюдал историю создания и становления профессиональных организаций, развитие профессии бухгалтера, подготовку бухгалтерских кадров [3]. В работах С.Ф. Председатель [5, с. 26] и С.И. Прилипко [23, с. 102-106] рассматриваются вопросы, которые больше связаны с профессиональным обучением бухгалтеров и их сертификацией. А.П. Михалкевич изучает роль профессиональных организаций в разработке и адаптировании международных стандартов финансовой отчетности и бухгалтерского учета [16]. На рассмотренных выше вопросах сосредоточивает свое внимание и Л.В. Чижевска, которая связывает их с образовательными проблемами подготовки бухгалтеров в учебных заведениях Украины [28].

Изложение основного материала. Несмотря на многочисленные исследования профессиональной деятельности бухгалтеров, учеными так и не сформулировано однозначного общепринятого определения термина "профессиональный бухгалтер". Отсутствует и четкое понимание статуса профессионального бухгалтера в отечественном законодательстве.

В действующей редакции Закона Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16 июля 1999 № 996-XIV отсутствует определение профессионального бухгалтера [8].

Так, в Законе Украины «О налоге с доходов физических лиц от 22 мая 2003 года № 889-IV" употребляется термин "независимая профессиональная деятельность" - это деятельность, которая заключается в участии физических лиц в научной, литературной, артистической, художественной, образовательной и преподавательской деятельности, так же как деятельность врачей (в том числе стоматологов, зубных техников), адвокатов, частных нотариусов, аудиторов, бухгалтеров, оценщиков, инженеров или архитекторов (ст. 1) [9].

В проекте концепции национальной системы повышения квалификации профессиональных бухгалтеров в Украине профессиональный бухгалтер рассматривается как лицо, имеющее высшее специальное экономическое образование, не менее одного года практического опыта работы в должности бухгалтера или преподавателя (научного) с учета и является членом одной из профессиональных общественных организаций бухгалтеров Украины [7].

В проекте Закона Украины "О внесении изменений в Закон Украины" О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине »[24] народным депутатом Белоусов И.А. было предложено определение профессионального бухгалтера." Профессиональный бухгалтер - бухгалтер, который подтвердил свою квалификационную пригодность на занятие бухгалтерской деятельностью на территории Украины и является членом общественной организации, которая отвечает требованиям Международной федерации бухгалтеров ". Однако данные предложения не были утверждены.

В Кодексе этики профессиональных бухгалтеров, принятом Международной федерацией бухгалтеров приведены следующие определения [14, с. 18]: профессиональные бухгалтеры - это лица, которые являются субъектами профессиональной бухгалтерской практики (в частности самостоятельные профессиональные бухгалтеры-практики, партнерство или корпорация), занятых в промышленности, торговле, государственном секторе или образовании и члены организации - члена Международной федерации бухгалтеров . Профессиональный бухгалтер-практик - каждый партнер или лицо, занимающее должность, тождественную посту партнера, а также каждый работник, оказывающий профессиональные услуги клиенту, независимо от классификации их обязанностей (например, аудиторская проверка, налогообложения или консалтинг) и профессиональные бухгалтери- практики, которые отвечают за управление. Этот термин также используют по отношению к фирме профессиональных бухгалтеров. Профессиональные услуги - любые услуги, требующие бухгалтерских (или связанных с учетом) навыков и выполняются профессиональным бухгалтером (включая услуги по бухгалтерскому учету, аудиту налогообложения, консалтинга по менеджменту и финансового менеджмента).

В международных стандартах образования приводится схожее определение профессионального бухгалтера профессиональный бухгалтер - лицо, являющееся членом организации-члена МФБ [15, с. 15-16].

Впервые термин "профессиональный бухгалтер" в Российской Федерации упоминается в постановлении правительства РФ от 6 марта 1998 №283 "Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности" [25]. В Кодексе этики члена Института профессиональных бухгалтеров России приведено следующее определение профессионального бухгалтера: лицо, получившее аттестат профессионального бухгалтера Института профессиональных бухгалтеров России по специальности "бухгалтер", "бухгалтер-эксперт (консультант)", "финансовый директор", "финансовый менеджер" , "финансовый эксперт (консультант)" и которая является членом института профессиональных бухгалтеров России (территориального института профессиональных бухгалтеров) [6, с. 5].

Несколько шире рассматривает понятие профессионального бухгалтера отечественная и зарубежная наука. В частности А.С. Фонарев выделяет четыре стадии процесса становления профессии бухгалтера:

1) возникновения профессиональных намерений и вступление в профессиональное учебное заведение;

2) профессиональное обучение, направленное на репродуктивное усвоение профессиональных знаний, навыков и умений;

3) процесс вхождения в профессию;

4) полная реализация личности в самостоятельной профессиональной работе [26, с. 82].

Проф. В.Б. Ивашкевич и Л.И. Куликова подчеркивают, что в основе искусства организации и ведения бухгалтерского учета является наличие профессиональных знаний [10, с. 18].

По мнению Л.З. Шнейдмана высоким профессионалом может быть тот бухгалтер, который "не только умеет вовремя составить отчетность, но и способен проанализировать и понять время и ситуацию, в которой он живет, осознать насущные потребности практики и, используя богатый опыт своей профессии, предложить оптимальное хозяйственное решение" [ 29, с. 85].

Исследователи О.Дж. Сталебринк и Дж. Ф. Сакко считают, что "профессионал, в отличие от жадных политиков", должен быть честным и осуществлять безопасную и эффективную работу [36].

По мнению А.В. Лупиков, профессионализм опирается на знания, то есть на теоретическую базу, которая позволяет на практике развивать навыки [12].

В конце XX в. интересную мысль о профессии бухгалтера высказал известный российский ученый-историк бухгалтерского учета Я.В. Соколов Он считал, что профессия бухгалтера сформировалась случайно, она включала или лиц, которые по определенным причинам пришли на сферу учета, - это прежде всего математики, врачи, школьные учителя и юристы, такие, как Л. Пачоли, С. Ван Стевин, Ф . где Эскобар, Кардано и т.д., для кого занятия бухгалтерией выступали случайным времяпрепровождением; или сугубые практики, для которых вся наука сводилась к тому, снизу или сверху текста нужно ставить дату. Многие из них смело провозглашали учет наукой, но они не знали, что такое наука [3, с. 442].

Учитывая вышеприведенные исследования предложим собственное определение понятия "профессиональный бухгалтер". Профессиональный бухгалтер - лицо (субъект профессиональной бухгалтерской деятельности), которая получила право предоставлять профессиональные услуги клиенту благодаря наличию сертификата международного образца (по квалификационной программе, признанной во всем мире) и которая является членом одной из профессиональных общественных организаций бухгалтеров.

Проведенный анализ нормативных и научных определений сущности профессии бухгалтера свидетельствует о том, что данная профессия имеет ряд особенностей, которые отличают ее от других отраслей знаний. К таким особенностям зарубежные исследователи М.Р. Мэтьюс и М.Х. Перера относят:

1) профессия предполагает соблюдение определенных правил и стандартов, которые относятся не только к профессиональным знаниям, умений и навыков, но и того, как практики обеспечивают свое соответствие этим нормам;

2) компетентность должна сочетаться с профессиональной честностью;

3) деятельность профессионала, протекает во взаимоотношениях с людьми, возлагает на него особые обязанности;

4) профессия не ставит своей целью получение прибыли. В этом контексте важно уровень обслуживания и качество выполняемой работы;

5) чем больше труд является профессиональной, тем больше ответственность возлагается на работника;

6) с социальной точки зрения профессия представляет собой организованную группу, которая сформирована в постоянном взаимодействии с обществом; выполняет социально значимые функции с помощью системы формальных и неформальных отношений; создает свою субкультуру, как предпосылку успеха в карьере [13, с. 514-515].

Другие зарубежные авторы [30, 34] приводят следующий перечень признаков профессии: специальные знания, обеспечиваются признанными учебными центрами; специфические квалификационные требования, регулирующие поэтапное обучение профессионала; этические нормы поведения; соответствие общественным интересам; наличие органа, регулирующего все вышеперечисленное.

Гринвуд (Greenwood), обобщая результаты социологических исследований, обнаружил пять общих свойств, характерных для всех профессий (рис. 1) [13, с. 515]. Исходя из такого обобщения свойства развития профессии бухгалтера могут быть охарактеризованы следующим образом.

Теоретические знания. В настоящее время наличие хороших навыков у бухгалтера нельзя считать основным критерием отличия профессионалов от непрофессионалов. Профессионализм в области бухгалтерского учета опирается на знания, то есть имеет теоретическую базу, которая позволяет на практике развивать навыки. Теория служит "основой совершенствования практических приемов работы в конкретной ситуации» [33, с. 46]. Таким образом, достижение высокого профессионального уровня бухгалтера предусматривает приобретение как интеллектуального, так и практического опыта, а учетная образование в высших учебных заведениях является необходимым для создания базы практической деятельности бухгалтеров и их вступления в ряды профессионалов.

Авторитет. Теоретическая профессиональная подготовка бухгалтеров обеспечивает их "знаниями, которые позволяют отличить его от невежественного непрофессионала» [33, с. 47]. Очевидно, что руководитель скорее предпочтет профессионалу, полагаясь на его опыт и мнение, укрепляя его авторитет и утверждая "монополию" его суждения.

Рис. 1. Общие свойства профессии по Гринвудом [13, с. 515].

Поддержка со стороны общества. Авторитет профессии бухгалтера требует поддержки со стороны общества. В некоторых случаях она осуществляется на законодательном уровне предоставлением определенных прав контроля или привилегий. В частности, можно назвать право профессионального контроля над центрами по подготовке бухгалтеров при проведении их аккредитации, а также "право диктовать условия вступления, сдачи экзаменов и аттестации членов, вводить стандарты и определять политику управления, поддерживать экономическую монополию в определенной области деятельности» [31, с . 67]. Среди привилегий можно выделить конфиденциальность при работе с клиентами и обеспечения защиты от воздействия общественного мнения по техническим вопросам. Иными словами, профессия бухгалтера относительно автономна и саморегулируемая.

Кодекс этического поведения. Поскольку профессии бухгалтера предоставлено много прав и привилегий, всегда существует угроза "злоупотребление монополией, использование власти и привилегий для защиты своих интересов вопреки общественным» [33, С.49-50]. Для обеспечения общественного контроля каждая профессия имеет создавать кодекс, определяющий этику поведения своих членов, регулируя отношения клиент-профессионал, профессионал-профессионал, профессионал-общество. Кодексом закреплены определенные правила поведения для членов профессионального объединения, позволяющие "критиковать, проверять и в крайних случаях устранять непокорных» [33, с.51]. В конечном итоге все это направляется на утверждение профессионального имиджа бухгалтера.

Профессиональная культа ра. Профессиональный имидж бухгалтера поддерживается требованиями культуры профессии. Профессия бухгалтера функционирует через взаимодействие формальных и неформальных групп, в которых существуют определенные социальные ценности, нормы поведения и символы, то есть то, что составляет профессиональную культуру. Ценности - это фундаментальные убеждения, основа профессии. Поведение в некоторых ситуациях определяется нормами, основанные на указанных выше ценностях. Символы, например логотипы и эмблемы, - это знаки, которые носят определенный смысл, ассоциируется с данной профессией и идентифицируют принадлежность к ней. Элементом профессиональной культуры выступает также концепция карьеры, согласно которой члены организации считают профессиональную карьеру своим призванием и, таким образом, полностью посвящают себя этой работе. Причем суть профессионального роста заключается в бескорыстном служении клиентам и обществу, а не в стремлении к получению прибыли [35, с.79].

Рассмотрены особенности, признаки и свойства профессии формируют основу для создания соответствующего статуса профессионального бухгалтера в Украине. Однако бухгалтерский учет, как и любая другая профессиональная деятельность, требующая соответствующего влияния со стороны имеющихся институтов экономического развития. Формирование благодаря этому должного статуса профессионального бухгалтера в Украине возможно благодаря наличию качественного институционального обеспечения бухгалтерского учета, в частности профессиональными институтами. Ведь именно они способствуют совершенствованию институциональной среды из-за влияния на государственную политику в сфере регулирования бухгалтерского учета.

Поэтому в современных экономических условиях важное значение в развитии профессиональной деятельности бухгалтеров приобретает институциональный подход, который широко используется в различных экономических науках. Под ним понимают (от лат. Institutum - установление, устройство, учреждение) - учение, которое рассматривает значение различных институтов, а также их взаимодействие в области принятия определенных решений [4].

Данный подход занял заметное место и в работах ведущих украинских исследователей: В.Н. Жука [7], Г.Г. Кирейцева [11], А.А. Мороза [17], Т.А. Осташко [21] и др. Важную роль в этом сыграли и исследования российских специалистов в области институциональной теории А. Нестеренко, Р. Капелюшникова, А. Олейника, В. Тамбовцева, А. Шастичко [18].

Первым разработал классификацию и иерархию существующего институционального обеспечения развития бухгалтерского учета в Украине В.М. Жук. Автором рассмотрен бухгалтерский учет как профессиональной деятельности и определены его институциональное обеспечение. По мнению ученого "... формирование института профессиональных бухгалтеров является наиболее сложной составляющей институционального обеспечения развития бухгалтерского учета» [7, ​​с. 329].

Рассматривая классификацию и иерархией существующего институционального обеспечения развития бухгалтерского учета изложенную в монографии В.М. Жука "Концепция развития бухгалтерского учета в аграрном секторе экономики" [7, с. 62] целесообразно осуществить ее адаптацию для обеспечения развития профессиональной деятельности бухгалтеров в Украине. На рис. 2 нами предпринята попытка обобщить влияние определенных институтов на формирование профессионального статуса бухгалтера.

В частности важное значение для развития профессиональной деятельности бухгалтеров, по нашему мнению, имеют четыре группы институтов: формальные институты - "правила игры" (нормативные требования к профессии) регуляторные институты - государственного обеспечения (требования к профессии государственных учреждений) профессиональные институты науки, образования профессиональных объединений (методическое, учебное, информационное обеспечение развития профессии) неформальные институты (то, что "в головах людей»).

Первыми в модели институционального обеспечения является формальные институты - "правила игры". Они определяют общее направление развития профессии бухгалтера в рамках действующего законодательства. В наших исследованиях это законодательство по бухгалтерскому учету; концепции / программы, П (С) БУ, Инструкции и методические рекомендации Минфина Украины.

Следующими в модели есть регуляторные институты - государственного обеспечения, которые оказывают регулирующее воздействие на формирование статуса профессионального бухгалтера и профессиональные институты науки, образования, профессиональных объединений, формирующих методическое, учебное и информационное обеспечение развития профессии бухгалтера. На данном этапе развития этих институтов определяется их структура и функции в институциональном обеспечении развития профессии бухгалтера.

Определенные моральные и этические нормы развития профессии бухгалтера определяют неформальные институты "в головах людей", которые развиваются постепенно. К ним мы относим: национальные традиции, привычки и стереотипы бухгалтеров. Неформальными также считаем: влияние советской системы учета на профессиональную сознание бухгалтера; различия между неформальными составляющими в отраслевом аспекте; имидж, статус бухгалтера в обществе.

Из изложенного можно сделать вывод, что развитие профессии бухгалтера определяется взаимодействием всех составляющих модели институционального обеспечения, которые находятся в определенной взаимосвязи и взаимозависимости. Однако, по нашему мнению особое внимание стоит уделить неформальным институтам "в головах людей", так как они оказывают влияние на другие составляющие институционального обеспечения.

Выводы. Результаты проведенного исследования указывают на следующее. Профессиональные бухгалтеры во всем мире выполняют в обществе важную роль. Инвесторы, правительство и население в целом полагаются на профессиональных бухгалтеров в плане достоверного и полного финансового учета и отчетности, эффективного финансового управления и компетентных рекомендаций по различным вопросам. Однако профессиональные бухгалтеры смогут оставаться в таком привилегированном положении только в том случае, если они по-прежнему будут оказывать обществу свои услуги на высоком профессиональном уровне, полностью оправдывая общественное доверие. Именно поэтому развитие профессии бухгалтера в Украине требует применения комплексного подхода, определенной философии, которая должна учитывать как формальные, так и неформальные институты.

По нашему мнению, Закон Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" требует как дополнений, так и внесении изменений в части определения сущности профессии бухгалтера и статуса профессионального бухгалтера. Основанием для этого должно стать именно институциональная теория. Предложенная нами модель институционального обеспечения призвана стимулировать развитие профессии бухгалтера в Украине.

Список использованных источников

1. Бакаев А.С. Регулирование бухгалтерского учета: роль государства и профессионального сообщества / А.С. Бакаев // Бухгалтерский учет. - 2005. - № 1. - С. 5.

2. Белоусова И. Развитие бухгалтерской профессии как важный фактор преодоления экономического кризиса в Украине / И. Белоусова // Бухгалтерский учет и аудит. - 2009. - № 5. - С. 3.

3. Ефимова Ф.Ф. История бухгалтерского учета: учеб. пособие [для студентов вузов специальности 7.050106 "Учет и аудит" в 2-х частях. Часть 1; Второй изд., Доп. и перераб. ] / Ф.Ф. Ефимова; Житомирский держ.технолог. ун-тет. - Житомир .: Рута, 2001. - 512 с.

4. Википедия: свободная энциклопедия [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://ru.wikipedia.org

5. Голов С.Ф. О сертификации бухгалтеров / С.Ф. Голов // Баланс. - 2002. - № 43. - С. 26.

6. Епифанов А.В. Подготовка и аттестация профессионального бухгалтера. - М .: ЗАО Издатедьство "Экономика", 2006. - 198 с.

7. Жук В.М. Концепция развития бухгалтерского учета в аграрном секторе экономики [монография] / В.Н. Жук. - М .: ННЦ "ИАЭ", 2009. - 648 с.

8. О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине: Закон Украины от 16.07.1999 года № 996-XIV [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=996-14

9. О налоге с доходов физических лиц: Закон Украины от 22.05.2003 года № 889-IV - ВР [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=889-15

10. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерское дело: Учеб. пособие / В.Б. Ивашкевич. - М .: Экономист, 2005. - 523 с.

11. Кирейцев Г.Г. Развитие бухгалтерского учета: теория, профессия, межпредметные связи: монография / Г.Г. Кирейцев. - Житомир: ЖДТУ, 2007. - 236 с.

12. Лупикова Е.В. История бухгалтерского учета: учебное пособие / Е.В. Лупикова. - М .: КНОРУС, 2006. - 240 с.

13. Мэтьюс М.Р. Теория бухгалтерского учета / М.Р. Мэтьюс, М.Х.Б. Перера; пер. с англ. Э.И. Гоги, Я.В. Молотюк, И.А. Смирнова. - М .: ЮНИТИ, 1999. - 663 с.

14. Международные стандарты аудита, предоставления уверенности и этики / Пер. с англ. А.В. Селезнев, А. Л. Ольховикова, А.В. ИК, Т.Ц. Шарашидзе, Л.И. Юрковская, С.А. Куликов. - М .: ООО "ИАМЦ АУ" СТАТУС ", 2006. - 1152 с.

15. Международные стандарты образования для профессиональных бухгалтеров / Пер. с англ. под ред. Н. Непийвода. - М .: Федерация профессиональных бухгалтеров и аудиторов Украины, 2004. - 78 с.

16. Михалкевич А.П. Развитие бухгалтерского учета в условиях глобализации экономики / А.П. Михалкевич // Вестник ЖДТУ. - 2003. - № 4 (26): Экономические науки. - С. 159.

17. Мороз А.А. Институциональная система аграрной экономики Украины: монография / А.А. Мороз. - Винница: Универсум, 2006. - 438 с.

18. Нестеренко А.Н. Экономика и институциональная теория / А.Н. Нестеренко. - М: УРСС, 2002. - 415 с.

19. Норт Д. Институты, институциональные изменения и функционирование экономики / Д. Норт; пер. с англ. А.Н. Нестеренко. - М .: «Начала», 1997. - 190 c.

20. Норт Д. Вклад неоинституционализма в понимание проблем переходной экономики / Лекционное выступление Д. Норта 7 марта 1977 г. [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.rusref.nm.ru/indexpub167.htm

21. Осташко Т.А. Рыночная трансформация аграрного сектора / Т.А. Осташко. - М .: Феникс, 2004. - 280 с.

22. Петрук О.М. Гармонизация национальных систем бухгалтерского учета: монография / А.Н. Петрук; Житомирский гос. технолог. ун-тет. - Житомир: ЖДТУ, 2005. - 420 с.

23. Прилипко С.И. Сертификация профессиональных бухгалтеров в Украине / С.И. Прилипко // Учет и финансы АПК. - 2004. - № 2. - С. 102.

24. Проект Закона Украины О внесении изменений в Закон Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине»: [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://gska2.rada.gov.ua/pls/zweb_n/webproc4_1?id=&pf3511=36701

25. Постановление правительства Российской Федирациы от 06.03.1998 года № 283 "Об утверждение программы реформирования бухгалтерского учета в соответсвии с международным стандартам финансовой отчетности" [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http: // www. consultant. ru / online / base /? req = doc; base = LAW; n = 18125 # p 32

26. Фонарев А.Р. Психолоические особенности личностного становления профессионала / Фонарев А.Р. - М .: Издательство Московского психолого-социального института; Воронеж: Издательство НПО "МОДЭК", 2005. - 560 с.

27. Ходжсон Д. Экономическая теория и институты: манифест современной институциональной экономической теории / Д Ходжсон; пер. с англ. - М .: Дело, 2003. - 464 с.

28. Чижевский Л.В. Бухгалтерский учет как профессиональная деятельность: теория, организация, прогноз развития: дис .... доктора экон. наук / Л.В. Чижевска. - Житомир., 2007. - 396 с.

29. Шнейдман Л.З. Уроки истории / Шнейдман Л.З. // Бухгалтерский учет. - 1997. - № 12. -С. 82-86

30. Benson, H. (1981). The professions and the community. The Australian Accountant, 51 (4), 239-244.

31. Buckley, JW (1978). An exploration of professional identity, in SE Loeb (Ed.), Ethics n the Accounting Profession. Santa Barbara: John Wiley, 63-84.

32. Commons JR Institutional Economics // American Economic Review. - V.21. - 1931. - pp. 68-657: [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://socserv2.socsci.mcmaster.ca

33. Greenwood, E. (1957). Attributes of a profession, Social Work, 2 (3), 45-54.

34. O'Leary, T. and Boland, RJJr. (1987). Self regulation, public interest and the accounting profession. Research in Accounting Regulation, 1, 103-121.

35. Olson, WE (1978). Is professionalism dead? The Journal of Accountancy, 146, 78-82.

36. Stalebrink OJ, Sacco JF An "Austrian" perspective on commercial accounting practices in the public sector // Accounting Forum. - September 2003. - Vol.27, №3. - P. 339-358